Todesfall nach der Auslagerung von GGF-Pensionszusagen: Ertragsteuer, Erbschaftsteuer und Generationenkapital

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Eine GGF-Pensionszusage sollte bei einer Auslagerung nicht nur danach beurteilt werden, wer künftig die laufende Rente zahlt. Ebenso wichtig ist die Frage, was im Todesfall des versorgungsberechtigten Gesellschafter-Geschäftsführers geschieht.

Gerade im Versorgungsbezug kann der Todesfall erhebliche steuerliche und wirtschaftliche Folgen haben. Es kann um die Auflösung von Pensionsrückstellungen, um verbleibendes Altersvorsorgevermögen, um Ertragsteuer in einer Gesellschaft, um Erbschaftsteuer auf Gesellschaftsanteile und um die Frage gehen, ob aus nicht verbrauchtem Altersvorsorgevermögen Generationenkapital werden kann.

Diese Fragen stellen sich bei den verschiedenen Auslagerungswegen unterschiedlich. Bei einer Rentner-GmbH wird die Pensionszusage im Kern fortgeführt. Die Versorgungsgesellschaft kann die bisherige GmbH sein, wenn nach der Veräußerung des operativen Geschäfts die Pensionsverpflichtung dort verbleibt. Möglich ist aber auch eine andere Gesellschaft, auf die die Pensionsverpflichtung wirksam übertragen wurde. Deshalb ähneln die Todesfallwirkungen dort der klassischen Pensionszusage in der GmbH: Fällt die Verpflichtung weg, stellt sich die Frage nach Rückstellungsauflösung, verbleibendem Vermögen, Gesellschafterstellung und möglicher Erbschaftsteuer.

Anders wirken Pensionsfonds und Unterstützungskasse. Beim Pensionsfonds kann nicht verbrauchtes Kapital je nach Modell an ein Trägerunternehmen zurückfließen. Bei der Unterstützungskasse bleibt Vermögen grundsätzlich für Versorgungszwecke gebunden und fällt nicht ohne Weiteres an die GmbH zurück.

Genau deshalb reicht es bei der Auslagerung einer GGF-Pensionszusage nicht aus, nur Beitrag, Rentenhöhe und steuerliche Wirkung im Jahr der Auslagerung zu betrachten. Entscheidend ist auch, was später im Todesfall geschieht: Wo liegt die Verpflichtung? Wo liegt das Altersvorsorgevermögen? Wem gehören die Gesellschaftsanteile? Und wer profitiert wirtschaftlich, wenn nach dem Tod des GGF Vermögen übrig bleibt?

Die eigentliche Frage lautet deshalb: Geht es bei der Auslagerung nur darum, die laufende Rente zu organisieren – oder auch darum, was mit dem aufgebauten Versorgungskapital im Todesfall wirtschaftlich geschieht?

GGF-Pensionszusage im Todesfall: Besondere Ausgangslage des beherrschenden GGF

Bei einem normalen Arbeitnehmer gehört das Unternehmen, das die Betriebsrente zugesagt hat, nicht dem Arbeitnehmer und auch nicht seiner Familie. Stirbt der Arbeitnehmer, hat seine Familie regelmäßig keinen wirtschaftlichen Zugriff auf Vermögen, das der Arbeitgeber zur Finanzierung dieser Versorgung gebildet hat.

Beim Gesellschafter-Geschäftsführer kann das anders sein. Gehört die GmbH dem GGF oder seiner Familie, kann nicht verbrauchtes Altersvorsorgevermögen, das aufgrund der Pensionszusage in der GmbH vorhanden ist, wirtschaftlich im Familienkreis verbleiben.

Das ist keine Vererbung der Betriebsrente und keine unzulässige Weitergabe von Versorgungsansprüchen. Es ist eine Folge der besonderen Doppelrolle des GGF: Er ist Versorgungsempfänger und zugleich Unternehmer beziehungsweise Gesellschafter. Bei richtiger Planung kann übrig gebliebenes Altersvorsorgevermögen unter bestimmten Voraussetzungen mittelbar der Familie oder der nächsten Generation zugutekommen.

Vom Hinterbliebenenschutz zum Generationenkapital: Was nach dem Todesfall des GGF übrig bleibt

Im Todesfall ist zuerst zu prüfen, ob versorgungsberechtigte Hinterbliebene Ansprüche haben. Das können zum Beispiel eine Witwenrente, eine Waisenrente oder ein zugesagtes Todesfallkapital sein.

Soweit solche Ansprüche bestehen, wird das vorhandene Altersvorsorgevermögen weiterhin für die Versorgung der Hinterbliebenen benötigt.

Erst danach stellt sich die zweite Frage: Was passiert mit Vermögen, das nach dem Tod des GGF nicht mehr für Versorgungsleistungen benötigt wird?

Genau hier unterscheiden sich die Gestaltungen erheblich.

Bei einer klassischen Versicherung können solche Effekte wirtschaftlich beim Versicherer verbleiben. Verstirbt der Versicherte früher als kalkuliert und ist keine ausreichende Todesfall- oder Hinterbliebenenleistung vorgesehen, entstehen beim Versicherer Sterblichkeitsgewinne.

Bei einer intern finanzierten Pensionszusage bleibt nicht verbrauchtes Altersvorsorgevermögen dagegen grundsätzlich in der GmbH. Die Pensionsrückstellung ist zwar gewinnerhöhend aufzulösen; nach Steuern kann aber Vermögen in der Gesellschaft verbleiben. Gehört die GmbH bereits der Familie oder der nächsten Generation, kann dieses Vermögen wirtschaftlich dort ankommen.

Ähnlich ist es bei einer Rentner-GmbH. Auch dort bleibt nach Wegfall der Pensionsverpflichtung und nach steuerlicher Wirkung Vermögen in der Gesellschaft, wenn es nicht mehr für Versorgungsleistungen benötigt wird. Entscheidend ist dann, wem die Anteile an dieser Rentner-GmbH gehören.

Bei einem Pensionsfonds kann nicht verbrauchtes Kapital je nach Modell an das Trägerunternehmen zurückfließen. Dieser Rückfluss geht nicht unmittelbar an die Familie, sondern zunächst an das Unternehmen und ist dort steuerlich zu prüfen.

Bei einer Unterstützungskasse ist die Wirkung wiederum anders. Dort fällt verbleibendes Vermögen nicht automatisch an die GmbH zurück. Es bleibt grundsätzlich innerhalb der Unterstützungskasse und kann unter den dafür geltenden Voraussetzungen für weitere Versorgungszwecke verwendet werden.

Für die Planung ist deshalb entscheidend: Es geht nicht nur darum, ob Hinterbliebene eine Leistung erhalten. Es geht auch darum, was mit dem danach noch vorhandenen Altersvorsorgevermögen geschieht – ob es beim Versicherer verbleibt, in einer GmbH oder Rentner-GmbH erhalten bleibt, an ein Trägerunternehmen zurückfließt oder innerhalb einer Unterstützungskasse weiter für Versorgungszwecke genutzt werden kann.

Genau daraus entsteht der Gedanke des Generationenkapitals.

Um die Todesfallwirkungen der verschiedenen Auslagerungswege zu verstehen, lohnt zunächst der Blick auf die Pensionszusage in der GmbH. Denn dieses Grundmodell wird bei der Rentner-GmbH im Wesentlichen fortgeführt: Die Pensionsverpflichtung besteht weiterhin unmittelbar in einer Gesellschaft. Das kann die bisherige GmbH oder eine andere Gesellschaft sein, auf die die Verpflichtung wirksam übertragen wurde. Erst vor diesem Hintergrund werden die Unterschiede zu Pensionsfonds und Unterstützungskasse richtig sichtbar.

Was passiert mit der Pensionsrückstellung im Todesfall?

Besteht zum Todeszeitpunkt noch eine Pensionsverpflichtung gegenüber dem versorgungsberechtigten GGF, endet diese mit seinem Tod. Zu prüfen ist anschließend, ob und in welchem Umfang aus der Pensionszusage noch Hinterbliebenen- oder Todesfallleistungen zu erfüllen sind. Die Pensionsrückstellung ist anhand dieser verbleibenden Verpflichtungen neu zu bewerten. Der Teil der bisherigen Rückstellung, der auf die mit dem Tod weggefallene Verpflichtung gegenüber dem GGF entfällt, ist aufzulösen.

Soweit die Verpflichtung wegfällt, ist die Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz gewinnerhöhend aufzulösen. Vereinfacht gesagt: Die GmbH durfte während der Anwartschafts- und Leistungszeit Pensionsrückstellungen nach § 6a EStG für eine künftige Verpflichtung bilden und dadurch ihren steuerlichen Gewinn mindern. Fällt diese Verpflichtung später ganz oder teilweise weg, entfällt auch der Grund für die Rückstellung. Die Auflösung erhöht den steuerlichen Gewinn der GmbH und kann Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer und Solidaritätszuschlag auslösen.

Die daraus folgende Steuer muss aus vorhandener Liquidität oder anderem verfügbaren Vermögen der GmbH gezahlt werden.

Pensionszusage im Todesfall: Ertragsteuer und Erbschaftsteuer getrennt betrachten

Im Zusammenhang mit Pensionszusagen werden zwei Steuerarten häufig vermischt: Ertragsteuer und Erbschaftsteuer.

Die Ertragsteuer betrifft die GmbH. Verstirbt der versorgungsberechtigte GGF, fällt die Pensionsverpflichtung ganz oder teilweise weg. Besteht keine Hinterbliebenenversorgung, entfällt die Verpflichtung vollständig.

Soweit die Pensionsverpflichtung wegfällt, ist die dafür gebildete Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz gewinnerhöhend aufzulösen. Dadurch kann in der GmbH Ertragsteuer entstehen.

Die Erbschaftsteuer betrifft dagegen Erwerbe von Todes wegen . Dazu gehört insbesondere der Übergang von Gesellschaftsanteilen oder anderem Vermögen auf die Erben. Entscheidend ist deshalb unter anderem, ob Gesellschaftsanteile, Vermögen oder sonstige Werte im Todesfall auf die nächste Generation übergehen.

Daneben sind mögliche eigene Ansprüche der Hinterbliebenen gesondert zu betrachten. Bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer mit herrschender Stellung können auch vertraglich zugesagte Hinterbliebenenleistungen erbschaftsteuerlich relevant sein. Das ist von der Frage zu unterscheiden, ob nach dem Tod noch vorhandenes Altersvorsorgevermögen selbst zum vererbten Gesellschaftsvermögen gehört.

Nicht jedes übrig gebliebene Altersvorsorgevermögen aus einer Pensionszusage löst deshalb automatisch Erbschaftsteuer aus. Zu unterscheiden sind das Vermögen der Gesellschaft, der Übergang von Gesellschaftsanteilen und mögliche eigene Ansprüche der Hinterbliebenen.

Pensionszusage im Todesfall des GGF: Was mit Restvermögen in der GmbH geschieht

Wenn die Pensionszusage noch in der GmbH besteht und der GGF verstirbt, fällt die Verpflichtung ganz oder teilweise weg. Gleichzeitig bleibt speziell für diese Altersversorgung gebildetes und nicht verbrauchtes Altersvorsorgevermögen grundsätzlich in der GmbH.

Solches Altersvorsorgevermögen kann beispielsweise bestehen aus:

• Wertpapierdepots, die zur Finanzierung der Pensionszusage aufgebaut wurden,
• Rückdeckungsversicherungen, soweit daraus noch Werte oder Leistungen verbleiben,
• Immobilien oder Beteiligungen, die gezielt zur Finanzierung der Versorgung gehalten werden,
• sonstigen zweckbezogen aufgebauten Vermögenswerten zur Erfüllung der Pensionszusage.

Dieses übrig gebliebene Altersvorsorgevermögen kommt wirtschaftlich derjenigen Person oder Generation zugute, der die GmbH gehört oder künftig gehört. Gehören die Anteile noch dem verstorbenen GGF und werden sie erst im Todesfall vererbt, erhöht übrig gebliebenes Altersvorsorgevermögen den Wert der GmbH-Anteile. Damit kann es erbschaftsteuerlich relevant werden, auch wenn nicht automatisch Erbschaftsteuer anfällt.

Steuerlich kann es deshalb einen erheblichen Unterschied machen, ob die Gesellschaftsanteile bereits vor dem Todesfall auf die nächste Generation übertragen wurden oder ob sie erst im Erbfall übergehen. Eine unentgeltliche Übertragung zu Lebzeiten kann allerdings selbst Schenkungsteuer auslösen. Ob und in welchem Umfang dabei steuerliche Begünstigungen für Betriebsvermögen oder Gesellschaftsanteile genutzt werden können, ist gesondert zu prüfen.

Verbleibt nach dem Wegfall der Pensionsverpflichtung Vermögen in der GmbH oder Rentner-GmbH, muss es nicht zwingend weiter für Versorgungszwecke verwendet werden. Nach Steuern kann es auch unternehmerisch genutzt werden. Erbschaftsteuerlich kann zusätzlich zu prüfen sein, ob für übergehende GmbH-Anteile Begünstigungen für Betriebsvermögen in Betracht kommen. Diese Frage betrifft jedoch die allgemeine Unternehmensnachfolge und wird hier nicht vertieft.

Sterblichkeitsgewinn bei der Pensionszusage und Langlebigkeitsrisiko

Jede Pensionszusage enthält wirtschaftlich zwei Seiten.

Lebt der Versorgungsberechtigte sehr lange, muss die GmbH lange Renten zahlen. Dann kann die Zusage teurer werden als ursprünglich erwartet.

Verstirbt der Versorgungsberechtigte früher als kalkuliert, kann die Versorgung wirtschaftlich günstiger verlaufen. Man spricht dann vereinfacht von einem Sterblichkeitsgewinn.

Ob daraus für die GmbH, die Familie oder die nächste Generation tatsächlich ein wirtschaftlicher Vorteil entsteht, hängt aber davon ab, welches Vermögen zur Finanzierung der Pensionszusage vorhanden ist.

Bei Wertpapierdepots, Immobilien, Beteiligungen oder anderen Vermögenswerten bleibt nach dem Tod grundsätzlich ein Vermögenswert vorhanden, soweit er nicht für anderweitige Versorgungsleistungen wie die Versorgung von Hinterbliebenen benötigt wird. Dieses nicht verbrauchte Altersvorsorgevermögen kann dann Grundlage für Generationenkapital sein.

Bei Rückdeckungsversicherungen kommt es dagegen auf den konkreten Vertrag an. Sieht der Vertrag eine Todesfallleistung vor, können auch daraus noch Werte oder Leistungen verbleiben.

Fehlt eine solche Leistung aber oder ist sie nur gering, kann der vorhandene Versicherungswert beim Tod des Versorgungsberechtigten ganz oder teilweise wegfallen. Wirtschaftlich bleibt dann auch kein entsprechendes Altersvorsorgevermögen übrig, das als Generationenkapital genutzt werden könnte.

Der Grund ist einfach: Die Versicherung trägt im Gegenzug das Risiko, dass der Versorgungsberechtigte sehr alt wird und die Rente lange gezahlt werden muss. Stirbt er früh und ist keine ausreichende Todesfallleistung vereinbart, verbleibt der nicht verbrauchte Wert wirtschaftlich beim Versicherer beziehungsweise im Versichertenkollektiv.

Das gilt nicht nur für eine Rückdeckungsversicherung, die in der GmbH verbleibt. Derselbe Punkt muss auch geprüft werden, wenn bei der Auslagerung einer Pensionszusage auf eine Rentner-GmbH, einen Pensionsfonds oder eine Unterstützungskasse eine Rentenversicherung eingesetzt oder eine bestehende Versicherung übertragen wird. Entscheidend ist dann nicht nur, wohin die Pensionszusage ausgelagert wird, sondern auch, welche Werte aus der Versicherung im Todesfall tatsächlich erhalten bleiben.

Für die Planung bedeutet das: Wenn ein Gesellschafter-Geschäftsführer Altersvorsorgevermögen als Generationenkapital erhalten möchte, reicht es nicht, nur den Auslagerungsweg zu betrachten. Ebenso wichtig ist, ob die gewählte Finanzierung im Todesfall überhaupt noch Vermögen übrig lässt.

Das zeigt: Die wirtschaftliche Wirkung einer Pensionszusage ist beim GGF anders zu beurteilen als bei einem normalen Arbeitnehmer.

Rückdeckungsversicherung im Todesfall: Steuerwirkung der Rückstellungsauflösung

In der Praxis wurden Pensionszusagen häufig durch Rückdeckungsversicherungen finanziert. Diese Versicherungen standen beziehungsweise stehen als Aktivwert in der Bilanz der GmbH.

Verstirbt der Versorgungsberechtigte und sieht der Versicherungsvertrag keine ausreichende Todesfallleistung vor, kann der Anspruch gegen den Versicherer ganz oder teilweise wegfallen. Dann ist nicht nur die Pensionsrückstellung aufzulösen, sondern auch der Aktivwert der Rückdeckungsversicherung auszubuchen.

Das kann die steuerliche Wirkung erheblich verändern.

Denn die Auflösung der Pensionsrückstellung wirkt gewinnerhöhend. Die Ausbuchung des Aktivwerts wirkt dagegen gewinnmindernd. Je nach Verhältnis von Rückstellung und Aktivwert kann die Steuerbelastung geringer ausfallen, entfallen oder sich im Einzelfall sogar eine steuerliche Entlastung ergeben.

Zugleich zeigt dieser Fall: Wenn der Versicherungsvertrag im Todesfall keinen nennenswerten Wert mehr auszahlt, kann zwar die steuerliche Belastung in der GmbH geringer ausfallen. Wirtschaftlich fehlt dann aber genau das Vermögen, das als Generationenkapital der nachfolgenden Generation hätte zugutekommen können.

Deshalb darf der Todesfall steuerlich nicht nur anhand der Pensionsrückstellung beurteilt werden. Es muss immer geprüft werden, welche Altersvorsorgewerte zur Finanzierung der Zusage vorhanden und wie sie bilanziell zu behandeln sind.

Rentner-GmbH im Todesfall des GGF: Die Pensionszusage besteht in der Versorgungsgesellschaft fort

Bei einer Rentner-GmbH bleibt die Pensionsverpflichtung unmittelbar in einer Gesellschaft bestehen. Das kann die bisherige GmbH sein, wenn nach der Veräußerung des operativen Geschäfts die Pensionsverpflichtung dort verbleibt. Möglich ist auch eine andere Gesellschaft, auf die die Pensionsverpflichtung wirksam übertragen wurde. In beiden Fällen bleibt die Versorgung dem Wesen nach eine Pensionszusage.

Deshalb stellen sich im Todesfall ähnliche Fragen wie bei einer Pensionszusage in der operativen GmbH: Fällt die Verpflichtung weg, ist die Rückstellung in der Rentner-GmbH ganz oder teilweise aufzulösen. Zugleich ist zu prüfen, welches Altersvorsorgevermögen nach Steuern in der Gesellschaft verbleibt und wem die Anteile an dieser Gesellschaft gehören.

Häufig wird die Rentner-GmbH vom versorgungsberechtigten GGF selbst gehalten. In diesem Fall gehören ihm die Gesellschaftsanteile. Verstirbt er, gehen diese Anteile auf seine Erben über. Dann kann neben der ertragsteuerlichen Wirkung aus dem Wegfall der Pensionsverpflichtung auch Erbschaftsteuer auf den Wert der GmbH-Anteile ein Thema werden. In diesem Wert kann auch übrig gebliebenes Altersvorsorgevermögen enthalten sein.

Anders kann es sein, wenn die Kinder oder andere Nachfolger bereits Gesellschafter der Rentner-GmbH sind. Dann wird im Todesfall des Versorgungsberechtigten nicht erst die Rentner-GmbH selbst vererbt. Das Altersvorsorgevermögen befindet sich bereits in einer Gesellschaft, die der nächsten Generation gehört.

Das bedeutet nicht, dass jede Gestaltung automatisch steuerfrei ist. Aber es zeigt: Die Gesellschafterstellung bei der Rentner-GmbH ist für die erbschaftsteuerliche Beurteilung entscheidend.

Wurden die Gesellschaftsanteile bereits zu Lebzeiten unentgeltlich auf die nächste Generation übertragen, kann diese Übertragung selbst Schenkungsteuer ausgelöst haben. Gleichzeitig kann die zu diesem Zeitpunkt noch bestehende Pensionsverpflichtung den Wert der Gesellschaftsanteile erheblich mindern.

Fällt die Versorgungsverpflichtung später durch den Tod des GGF ganz oder teilweise weg, können nach der damit verbundenen Steuerbelastung erhebliche Vermögenswerte in der Rentner-GmbH verbleiben. Gehören deren Anteile zu diesem Zeitpunkt bereits der nächsten Generation, entsteht dieser Wertzuwachs in einer Gesellschaft, die ihr schon gehört. Die Gesellschaftsanteile müssen dann nicht erst mit dem Tod des Versorgungsberechtigten vererbt werden.

Gerade deshalb kann es für die Nachfolgeplanung einen erheblichen Unterschied machen, ob die Anteile an einer Rentner-GmbH vor oder erst nach dem Wegfall der Pensionsverpflichtung auf die nächste Generation übergehen. Die konkrete schenkung- und erbschaftsteuerliche Bewertung muss dabei immer gesondert geprüft werden.

Versorgungsberechtigten in der Rentner-GmbH absichern

Wenn nicht der versorgungsberechtigte GGF selbst, sondern beispielsweise seine Kinder Gesellschafter der Rentner-GmbH sind, stellt sich eine weitere Frage: Wie wird seine Versorgung abgesichert?

Der GGF muss sicher sein, dass das Vermögen der Rentner-GmbH tatsächlich zur Erfüllung der Pensionszusage verwendet wird. Denkbar sind Sicherungsmechanismen wie Verpfändungen, vertragliche Bindungen oder andere rechtliche Absicherungen.

Denn eine Planung zugunsten der Nachfolgegeneration darf nicht dazu führen, dass der Versorgungsberechtigte seine eigene Versorgung verliert.

Pensionsfonds im Todesfall des GGF: Rückfluss an das Trägerunternehmen

Bei einer Auslagerung auf einen Pensionsfonds wird die Versorgung extern durchgeführt. Je nach vertraglicher Gestaltung kann im Todesfall vorhandenes restliches Altersvorsorgevermögen an das Trägerunternehmen zurückfließen.

Ein solcher Rückfluss erfolgt regelmäßig nicht unmittelbar an die Familie, sondern an das Trägerunternehmen. Er kann dort ertragsteuerliche Folgen haben. Gehört dieses Unternehmen dem verstorbenen Versorgungsberechtigten, kann zusätzlich die Erbschaftsteuer relevant werden, wenn Gesellschaftsanteile auf Erben übergehen.

Gehört das Unternehmen dagegen bereits der nächsten Generation, stellt sich die erbschaftsteuerliche Frage anders. Der Rückfluss ist zwar weiterhin auf Ebene der GmbH ertragsteuerlich zu prüfen. Erbschaftsteuer entsteht auf dieses zurückgeflossene Altersvorsorgevermögen durch den Todesfall des Versorgungsberechtigten jedoch regelmäßig nicht, wenn die Gesellschaftsanteile bereits vorher auf die nächste Generation übertragen wurden. Eine frühere unentgeltliche Übertragung der Gesellschaftsanteile kann allerdings selbst Schenkungsteuer ausgelöst haben.

Auch hier zeigt sich: Entscheidend ist nicht nur der gewählte Auslagerungsweg. Entscheidend ist das Zusammenspiel von Versorgung, Unternehmen, Gesellschafterstellung und möglichem Rückfluss von Altersvorsorgevermögen.

Unterstützungskasse im Todesfall des GGF: Wenn Altersvorsorgevermögen für die nächste Generation erhalten bleibt

Bei der Unterstützungskasse ist die Situation besonders interessant. Altersvorsorgevermögen, das einmal in die Unterstützungskasse eingebracht wurde, ist grundsätzlich für Versorgungszwecke bestimmt. Es fließt nicht ohne Weiteres an das Trägerunternehmen zurück.

Diese Zweckbindung ist kein nebensächliches Detail. Sie kann gerade im Todesfall einen erheblichen Vorteil darstellen. Denn verbleibendes Altersvorsorgevermögen wird nicht zunächst aus dem Versorgungssystem herausgelöst und unter entsprechender Steuerbelastung zu frei verfügbarem Unternehmensvermögen.

Stattdessen kann das Vermögen innerhalb der Unterstützungskasse erhalten bleiben. Bei der von uns eingesetzten Gestaltung kann unverbrauchtes Versorgungskapital dem Versorgungsvermögen des Trägerunternehmens zugerechnet und für künftige Beiträge bestehender oder neuer Versorgungsberechtigter verwendet werden.

Dazu können unter den jeweiligen Voraussetzungen auch im Trägerunternehmen beschäftigte Familienangehörige gehören. Allein die Familienzugehörigkeit begründet allerdings keinen Anspruch auf dieses Vermögen. Entscheidend ist, dass die betreffende Person nach Satzung, Leistungsplan und den steuerlichen Voraussetzungen wirksam in die Versorgung einbezogen werden kann.

Genau darin liegt der Unterschied zum frei verfügbaren Generationenkapital: Das Vermögen steht der nächsten Generation nicht unmittelbar zur freien Verfügung. Dafür bleibt es im Versorgungssystem und kann weiterhin steuerlich begünstigt der Altersversorgung dienen.

Diesen besonderen Fall bezeichnen wir hier als Generationenaltersversorgung. Nicht verbrauchtes Altersvorsorgevermögen wird nicht einfach vererbt oder ausgezahlt, sondern bleibt innerhalb des Versorgungssystems für die nächste Generation erhalten. Solange es dort zweckgebunden verbleibt, wird es durch den Todesfall nicht der Besteuerung unterworfen, die bei der Auflösung einer Pensionsverpflichtung oder bei einem steuerpflichtigen Rückfluss aus einem Pensionsfonds entstehen kann. Die Besteuerung knüpft grundsätzlich erst an die spätere Versorgungsleistung an.

Die Zweckbindung bedeutet dabei nicht zwangsläufig, dass das angesparte Altersvorsorgevermögen wirtschaftlich vollständig unzugänglich ist. Unter den dafür geltenden Voraussetzungen kann die Unterstützungskasse Mittel auch darlehensweise dem Trägerunternehmen zur Verfügung stellen. Die hierfür gezahlten Zinsen fließen der Unterstützungskasse und damit dem Versorgungsvermögen zu. So können Finanzierungsspielräume genutzt werden, ohne das Altersvorsorgevermögen zunächst unter Steuerbelastung aus dem Versorgungssystem herauszulösen.

Auch erbschaftsteuerlich ist das relevant: Selbst wenn der verstorbene GGF die Anteile am Trägerunternehmen gehalten hat, gehört das Vermögen in der Unterstützungskasse nicht zu diesen GmbH-Anteilen. Eine Vererbung der Gesellschaftsanteile erfasst daher nicht unmittelbar das in der Unterstützungskasse befindliche Altersvorsorgevermögen.

Die konkrete Wirkung hängt von der Satzung der Unterstützungskasse, dem Leistungsplan, der Finanzierung und den versorgungsberechtigten Personen ab.

Generationenkapital aus der Pensionszusage: Was damit gemeint ist

Generationenkapital bedeutet in diesem Zusammenhang nicht, dass eine Betriebsrente einfach vererbt wird.

Gemeint ist vielmehr, dass Altersvorsorgevermögen, das nach dem Tod des versorgungsberechtigten GGF nicht mehr für seine Versorgung benötigt wird, wirtschaftlich der Familie oder der nächsten Generation zugutekommen kann. Entscheidend ist dabei nicht nur, ob Vermögen erhalten bleibt, sondern auch, wie viel davon nach Steuern tatsächlich bei der nächsten Generation ankommt und ob es anschließend frei verfügbar ist oder weiterhin der Altersversorgung dient.

Bei einer GmbH oder Rentner-GmbH kann nach Erfüllung der verbleibenden Versorgungsverpflichtungen Vermögen in der Gesellschaft erhalten bleiben. Gehören die Gesellschaftsanteile der nächsten Generation oder gehen sie auf diese über, kommt ihr dieses Vermögen wirtschaftlich über die Gesellschafterstellung zugute. Dieses Vermögen ist anschließend nicht mehr für Versorgungszwecke gebunden und kann grundsätzlich frei verwendet werden.

Diese freie Verfügbarkeit hat allerdings ihren Preis: Mit dem Wegfall der Versorgungsverpflichtung treten steuerliche Belastungen ein. Dadurch kann von dem ursprünglich für die Altersversorgung aufgebauten Vermögen deutlich weniger als frei verfügbares Generationenkapital übrig bleiben.

Ähnlich kann es bei einem Pensionsfonds sein. Soweit das gewählte Modell einen Rückfluss nicht verbrauchten Kapitals an das Trägerunternehmen vorsieht, kann auch dieses Vermögen anschließend der nächsten Generation über die Gesellschaft zugutekommen. Auch hier wird der Rückfluss steuerlich erfasst, bevor daraus frei verfügbares Generationenkapital wird.

Anders ist die Situation bei einer Unterstützungskasse. Dort wird das nicht verbrauchte Altersvorsorgevermögen grundsätzlich nicht aus dem Versorgungssystem herausgelöst. Es bleibt für Versorgungszwecke gebunden und behält damit grundsätzlich seinen steuerlich begünstigten Versorgungscharakter.

Genau darin liegt ein wesentlicher Unterschied: Das Vermögen steht der nächsten Generation zwar nicht sofort frei zur Verfügung. Dafür muss es aber auch nicht zunächst unter entsprechender Steuerbelastung zu frei verfügbarem Vermögen werden. Unter den dafür geltenden Voraussetzungen kann es weiterhin für Versorgungsleistungen zugunsten der nächsten Generation eingesetzt werden.

Diesen besonderen Fall bezeichnen wir hier als Generationenaltersversorgung: Altersvorsorgevermögen bleibt über den Tod des ursprünglichen Versorgungsberechtigten hinaus im Versorgungssystem erhalten und kann weiterhin steuerlich begünstigt der Versorgung der nächsten Generation dienen.

Vereinfacht gesagt: Beim freien Generationenkapital kann die nächste Generation über das verbleibende Vermögen grundsätzlich frei verfügen – allerdings erst nach den damit verbundenen steuerlichen Belastungen. Bei der Generationenaltersversorgung bleibt das Vermögen dagegen zweckgebunden, kann dafür aber seinen steuerlich begünstigten Altersvorsorgecharakter behalten.

GGF-Pensionszusage, Todesfall und Nachfolge frühzeitig planen

Die steuerlichen Folgen im Todesfall hängen nicht erst vom Todesfall selbst ab. Sie hängen davon ab, wie die Versorgung Jahre vorher gestaltet wurde.

Wichtige Fragen sind:

• Besteht die Pensionszusage noch in der GmbH?
• Gibt es eine Hinterbliebenenversorgung?
• Welche Altersvorsorgewerte finanzieren die Zusage?
• Gibt es Rückdeckungsversicherungen, Wertpapierdepots, Immobilien oder Beteiligungen, die gezielt für die Versorgung aufgebaut wurden?
• Welche Leistungen fallen im Todesfall aus Versicherungen an?
• Gehört die GmbH noch dem versorgungsberechtigten GGF oder bereits der nächsten Generation?
• Wird eine Rentner-GmbH bzw. übergeordnete Holding-GmbH genutzt?
• Wer ist Gesellschafter dieser Rentner-GmbH / Holding-GmbH?
• Gibt es einen Pensionsfonds mit möglichem Rückfluss?
• Wird eine Unterstützungskasse genutzt?
• Können angestellte Familienangehörige sinnvoll in die Versorgung eingebunden werden?

Diese Fragen zeigen: Bei der Auslagerung einer GGF-Pensionszusage geht es nicht nur darum, wer künftig die Rente zahlt. Es geht auch um Nachfolge, Familie, Steuerbelastung und die Frage, ob Altersvorsorgevermögen erhalten bleibt.

Fazit: Bei der Auslagerung nicht nur die Rente, sondern auch den Todesfall planen

Bei der Auslagerung von Pensionszusagen von Gesellschafter-Geschäftsführern sollte nicht nur die laufende Altersrente betrachtet werden. Ebenso wichtig ist die Frage, was im Todesfall mit Verpflichtung, Pensionsrückstellung und vorhandenem Altersvorsorgevermögen geschieht.

Fällt eine Versorgungsverpflichtung weg, kann nicht verbrauchtes Altersvorsorgevermögen je nach Gestaltung sehr unterschiedlich weiterwirken. Bei einer Pensionszusage oder Rentner-GmbH kann nach Erfüllung verbleibender Verpflichtungen und der damit verbundenen steuerlichen Belastung Vermögen in der Gesellschaft verbleiben. Bei einem Pensionsfonds kann nicht verbrauchtes Kapital je nach Modell an das Trägerunternehmen zurückfließen und dort ebenfalls steuerpflichtig werden. Was danach verbleibt, kann der nächsten Generation über ihre Gesellschafterstellung als frei verfügbares Generationenkapital wirtschaftlich zugutekommen. Gehen die Gesellschaftsanteile erst mit dem Tod auf die nächste Generation über, kann zusätzlich Erbschaftsteuer auf den Anteilserwerb anfallen und das wirtschaftlich verfügbare Generationenkapital nochmals mindern.

Anders kann es bei einer Unterstützungskasse sein. Dort muss verbleibendes Altersvorsorgevermögen nicht zunächst unter entsprechender Steuerbelastung aus dem Versorgungssystem herausgelöst werden. Es kann zweckgebunden erhalten bleiben und unter den dafür geltenden Voraussetzungen für die Versorgung weiterer Versorgungsberechtigter eingesetzt werden. So kann aus Generationenkapital eine Generationenaltersversorgung werden.

Für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer liegt darin ein besonderer Gestaltungsspielraum. Aufgrund ihrer Doppelstellung als Versorgungsberechtigte und Gesellschafter kann nicht verbrauchtes Altersvorsorgevermögen unter bestimmten Voraussetzungen wirtschaftlich für die Familie oder die nächste Generation erhalten bleiben. Entscheidend ist deshalb nicht nur, ob Vermögen übrig bleibt, sondern auch, wie viel davon nach Steuern erhalten bleibt und ob es anschließend frei verfügbar ist oder weiterhin steuerlich begünstigt der Altersversorgung dienen kann.

Deshalb sollte eine bestehende GGF-Pensionszusage nicht nur im Hinblick auf Rentenbeginn, Bilanz und Unternehmensverkauf geprüft werden. Gerade bei einer Auslagerung sollte auch geklärt werden, was im Todesfall geschieht – unter den Blickwinkeln Ertragsteuer, Erbschaftsteuer und Generationenkapital.

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